Kiedy podatnik może korzystać z jednorazowej amortyzacji?

Prawo do jednorazowej amortyzacji przysługuje podatnikowi w odniesieniu do jednoosobowej działalności gospodarczej oraz poszczególnym spółkom, przy czym – zgodnie z wykładnią organów skarbowych – prawo to nie przysługuje w roku podatkowym, w którym rozpoczęła działalność spółka cywilna oraz jawna. Jednorazowy odpis przysługuje w kolejnych latach pod warunkiem zachowania statusu “małego podatnika”.
Kwestia stosowania jednorazowej amortyzacji w odniesieniu do spółek niemających osobowości prawnej budzi pewne wątpliwości. Odpowiednie regulacje dotyczące jednorazowej amortyzacji zostały zawarte w art. 22k ust. 7-13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361) – dalej u.p.d.o.f. Na ich podstawie uprawnieni do takiej formy amortyzacji są podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy. Mogą oni dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji Środków Trwałych, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych. Na bazie ust. 11 ww. przepis nie ma zastosowania do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa.
Należy pamiętać, że prawo do amortyzacji przysługuje spółce (to ona dokonuje formalnie odpisów), a wspólnicy dzielą się jedynie jej kosztami. Z tego względu prawo do jednorazowego odpisu należy analizować z punktu widzenia danej spółki i przysługującego jej limitu (art. 22 ust. 13 u.p.d.o.f. – w przypadku spółki niemającej osobowości prawnej kwota limitu odpisów amortyzacyjnych dotyczy bowiem spółki, a nie jej wspólników).
Literalne brzmienie przepisów art. 22k ust. 7 w powiązaniu z art. 22k ust. 11 u.p.d.o.f. prowadzi do wniosku, że w przypadku spełnienia przesłanek z ust. 11, nie przysługuje podatnikom prawo do korzystania z jednorazowej amortyzacji jedynie w roku podatkowym rozpoczęcia działalności. Oznacza to, że jeżeli podatnik jest “małym podatnikiem” ma prawo dokonać jednorazowej amortyzacji w kolejnych latach podatkowych, przy czym trzeba pamiętać, że ta możliwość dotyczy jedynie środków trwałych wprowadzonych do ewidencji w kolejnych latach podatkowych, tj. następujących po roku rozpoczęcia działalności przez spółkę. Na podstawie art. 5a pkt 20 u.p.d.o.f., mały podatnik to taki, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro (przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł).
Odrębne zagadnienie to kwestia przyznania spółce niemającej osobowości prawnej (m.in. spółka jawna czy spółka cywilna) prawa do jednorazowej amortyzacji w roku rozpoczęcia działalności, jeżeli jeden z jej wspólników prowadził wcześniej jednoosobową działalność. Przeważające stanowisko organów podatkowych zakłada, że w takim przypadku prowadzenie wcześniej działalności przez jednego z jej wspólników wyklucza możliwość korzystania z jednorazowej amortyzacji (na zasadzie analogicznej do sytuacji rozpoczęcia samodzielnej działalności gospodarczej przez osobę fizyczną, która wcześniej była wspólnikiem spółki niemającej osobowości prawnej). Taki pogląd, jakkolwiek kontrowersyjny, znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów skarbowych, m.in. wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 lutego 2010 r., ITPB1/415-910/09/AK, czy Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 listopada 2009 r., IBPBI/1/415-654/09/AP.
Reasumując prawo do jednorazowej amortyzacji przysługuje – z uwzględnieniem limitów oraz zakresu pomocy de minimis – podatnikowi w odniesieniu do jednoosobowej działalności gospodarczej oraz poszczególnym spółkom (wspólnikowi będą przysługiwały jedynie związane z tym koszty w odpowiedniej proporcji wynikającej z jego “udziału”), przy czym – zgodnie z wykładnią organów skarbowych – prawo to nie przysługuje w roku podatkowym, którym rozpoczęła działalność spółka cywilna lub jawna (z uwagi na wspólnika, który wcześniej prowadził już działalność gospodarczą).
Autor: Łukasz Postrzech
Źródło: Vademecum Głównego Księgowego, stan z dnia 22 sierpnia 2013 r.
Data publikacji: 22 sierpnia 2013 r.